离岸信托的税收管理问题研究

离岸信托的税收管理问题研究

张 ,弓 ,柴桂梅 ,董战山 ,展永福

国家税务总局青岛市税务局科研所  山东 青岛  266000

内容提要：本文在对国内外相关研究进行梳理的基础上，分析了离岸信托避税的根源和主要方法，研究了其对税收及经济社会发展的影响，提出了相应的应对之策，包括完善与离岸信托相关的国内立法，积极推动和参与国际税收征管合作，完善离岸信托相关法规落地的配套措施等。

关键词：离岸信托、税收管理、避税

一、引言

离岸信托也称为国外信托或者海外信托，是指在财产受益人的注册成立地以外的司法权区成立的信托。离岸信托往往选在相关法律规定较为宽松或有特定保护的地点，使得受益人的利益能够得到更多的保护。一般认为，我国在相关领域的立法与大陆法系相似度较高，在此背景之下，我国的一些纳税人通过离岸信托的方式来进行避税，相关操作在某些情况下还可能诱发逃税，从而给税收管理增加难度，造成税收流失。随着我国对外经济交流的发展，离岸信托逐渐被企业和个人所了解和运用，在实现其他目的同时，也逐渐成为一项较为重要的避税手段[1,2]。

二、离岸信托的特点

离岸信托避税的根源在于其自身与生俱来的三大特点，即：保密性、税务优化性和架构自由性。

（一）离岸信托的保密性

大多数大陆法系国家都有登记信托财产的相关法规，税务机关可以据此界定财产的所有权归属，转移的途径和过程也通过登记制度而展示。我国《信托法》对设立信托时信托财产的登记做出了相应的法律规定[3]。这使得信托的保密性受到明显限制，在此背景下我国的高净值人群往往选择在境外设立离岸信托。

离岸信托在其架构里，当受托人在管理委托人财产时，对于委托人的信息有着严格的保密机制，因此税务管理部门无法获取信托资产及其收益等具体信息资料。绝大多数“避税天堂”的信托法规都规定涉及信托的资料和信息都不必对外公开也不接受公开查询，除委托人、受托人、受益人外，其他人无法获得信托所涉及的所有资讯。一般来说只有当离岸地与纳税人本国同时认定该行为违反法律，纳税人本国才能从离岸地获取该离岸信托的涉税信息。

（二）离岸信托的税务优化性

在一些国家存在税率极高的遗产税，因此越来越多的富豪采用离岸信托避税的方法来应对。目前我国未有关于征收遗产税的相关政策，但在中共中央、国务院同意并转发的《关于深化收入分配制度改革的若干意见》提到：“研究在适当时期开征遗产税。” 我国国内的众多高净值人群纷纷设立离岸家族信托来规避将来很可能会征收的遗产税。因此，实行对非居民设立的信托免除所得税、遗产税等很多优惠政策的避税天堂受到此类人群的青睐。

（三）离岸信托的架构自由性

由于避税天堂的法律对于信托架构设置没有丝毫的管控，就使得信托可以方便地变更信托安排或受托人、随意选择合适的法律，从而达到防止信托当事人信息被公开的目的。避税地信托架构的灵活性等特点为民营企业海外上市和高净值人群避税提供了便利和渠道。在我国，如果纳税人将企业或个人的资产放入离岸信托当中，由离岸信托中设立的离岸公司来对这些资产进行经营或投资等经济活动，那么这些经济活动所产生的收益将会由于离岸信托架构下的设计而不必向我国税务机关缴纳税款。

三、离岸信托避税的主要方法

在离岸信托中，纳税主体通过离岸方式使信托关系更加复杂，从而摆脱居住国对其财产或所得的征税权。信托融入离岸因素后避税的套路也变得纷繁复杂，要对其进行有效的税收管理，就需要先充分了解目前我国信托避税的主要方法。

（一）安排自益信托逃避所得税

通过建立委托人与受益人是同一人的自益信托，信托委托人在离岸地设立信托，将自己的财产股权委托给离岸信托公司，受益人还是自己，只是这些资产的归属权变更为信托所持有[4]。委托人通过将据以产生所得财产的所有权转移给设立在避税地的离岸信托公司后，避税地对其产生的所得免税或课以轻税，而基于避税地的法律规定使得相关收益的信息难以被委托人居住国所掌握，委托人可能就此逃避就其相关收益应缴纳的税收。自益信托对信托的掌控权更强，更加体现了避税技巧的多样性，并且可以实现对纳税人关联公司所有权的隐藏[5]。

（二）滥用国际税收协定求得关税减免

在避税天堂设立离岸信托之后，可以选择与该离岸地有国际税收协议的国家或地区进行贸易往来，以减免关税。即在与进口国之间有国际税收协议的国家（地区）建立离岸信托，将出口国的货物或者公司所有权直接转至离岸信托中，因此只需向进口国缴纳有贸易协定的离岸国的最低关税，达到减少关税的目的。另外，不同离岸地对税收的优惠政策不尽相同，因此纳税人可以充分利用各离岸地特有的优惠政策达到自身利益的最大化。在离岸架构的设计中，让受托人、委托人和受益人分属不同国家或地区，就能让信托更加隐蔽。

（三）设立自由裁量信托求得所得税总体税负最小化

自由裁量信托赋予受托人自由处置信托财产和信托收入的权利。在此情况下，受托人可以通过对设立离岸信托的避税地和受益人所在地税收法规进行研究并加以筹划，以求得受益人相关税负总量最小化。现代各国所得税税率设定中有一些采取了累进税率，在自由裁量信托下，受托人可根据委托人事先设定的条件决定不再对面临较高边际税率的受益人进行收益分配，而将其分配给边际税率较低的其他受益人，跨国集团通过这种设计，可以实现集团内部各子公司税负总量的最小化。

（四）设立多重信托享受不同税收优惠利益

通过避税地多样的信托法规来设立多重信托，从而获取税收的更大优惠。因为各离岸地对离岸信托的法律规定不同，通过使用各离岸地最优惠的税收政策，设置多重信托可以达到税收最小化，利益最大化的目的。

四、离岸信托对税收及经济社会发展的影响

（一）税收收入的流失

在税收管理中，因为离岸信托本身的特点，避税乃至逃税形式隐蔽，不易察觉和监管，进而侵害国家税收主权，减少政府税收收入。税收的减少主要体现在两个方面：避税带来的税收收入的减少，离岸信托多设立在纳税人精心选择的避税地，可利用避税地税收法律中的优惠以及避税地与纳税人所在地税收法规衔接和税收协定中的漏洞来减少纳税；潜在逃税空间可导致税收收入减少，离岸所带来的税务机关信息获取和税收管理的不便与信托在保密性等方面的特性的叠加往往使拥有属人管辖权的受益人所在国的税务机关在涉税信息掌握上面临较大困难。

（二）税收管理成本的增加

为了对离岸信托加强税收管理，国家需要制定和完善相关法律法规，税务主管机关需要建立相应的工作机制，部署专业人员，加大相关领域税收稽查的力度，由此，必然会带来人力、财力的大量投入，从而增加税收管理的成本。

（三）税负差异损害市场竞争和收入分配

离岸信托带来的避税乃至逃税给本国的其他纳税人造成不公平的税收负担，这有违市场经济公平竞争的原则，从社会公平的角度看，也有违收入分配的公平。

五、针对离岸信托的反避税措施

（一）完善与离岸信托相关的国内立法

1.进一步明确“实质重于形式”的基本原则

在企业所得税及个人所得税的相关法律法规中应以专门条文进一步强化“实质重于形式”原则。对离岸信托可采取形式转移不课税而实质课税，即将实际情况作为税收的前提和出发点，判断是否符合税收要素，具体可按照“谁受益，谁纳税”的基本原则，以受益人为纳税人[6]。

2.完善税收程序法与实体法相关立法

在明确离岸信托特殊性基础上，在《税收征收管理法》和企业所得税、个人所得税、关税等税种法中增加相关的监管条款，通过增订和修改法律条文的方式弥补现行税制的不足，完善离岸信托税收征管的法律依据。

3.进一步完善相关反避税规定和处罚机制

应加强税法的行政解释工作，完善反避税细则，对不直接违反税收法规但不合理的离岸信托避税予以纠正。对涉嫌违反国内税法的纳税人，应加强税收监管，一旦查实，在补缴税款、缴纳滞纳金的基础上要落实税收罚款，直至追究刑事责任。

4.借鉴国际经验规划开征遗产税

近年来，开征遗产税的动议处于研究中，尚未达到草案审议的阶段。未来在遗产税征收的规划上，可借鉴英国“反累积/反永续原则”，当离岸信托的存续超过一定时间，可认为此时离岸信托已经是无效的，应当对累积产生的收益进行征税。

（二）积极推动和参与国际税收征管合作

近些年来，我国在涉外税收征管的国际税收合作方面取得了很大进展，在我国与众多的国家、地区签订的税收协定中包含了较严密的涉及税收征管的条款。在应对离岸信托给税收征管带来的挑战的过程中，要充分利用和发展国际公约、双多边协定，开展国际税收征管合作。

1.参与国际准则制定

依托国际公约规定加强与避税地协商，避免避税地制定的有害税收竞争政策对我国税收管理产生的不利影响。设置对离岸信托的审批制度，结合对避税地定义的界定，制定对离岸信托的税收管理特别条款。

2.创立、参与区域性税收合作机制和组织

积极创立和参与区域性税收合作机制和组织，在这一过程中充分表达我国税收利益诉求，积极与各国（地区）进行沟通协商，协调各国（地区）税收主权行使，实现国际税收协调目标。

3.加强涉税情报交换机制

依托相关国际公约、双多边协定，加强涉税情报交换机制，进一步完善相关国际公约、双多边协定与国内税收法律法规的协调，以涉税情报的交换促进相关领域的反避税、反逃税，通过相关机制，不仅应加强各国税务机关之间的合作，还应加强各国金融机构和税务机关之间离岸信托涉税信息的交流与共享。还可在相关机制下建立离岸信托涉税信息交流的专门部门，保证信息的有效收集。

（三）完善离岸信托相关法规落地的配套措施

1.完善离岸信托登记制度

根据我国自身情况，结合各国经验，建立离岸信托登记机构。基于交易安全和方便快捷的考虑，可将离岸信托登记机构和权属登记机构结合成一个专门的机构[7]。离岸信托的登记内容可包括离岸信托的基本情况、当事人、财产情况、取得利益方法以及其他内容。对登记内容，可根据不同的查询主体设置不同的查询权限。

2.完善离岸信托申报制度

应完善有关税收管理法律法规，明确离岸信托的委托人、受托人和受益人的申报义务。对我国居民在境外设立离岸信托的行为，以及设立离岸信托后转移境内资产的行为进行严密监管。此外，还可考虑增加举证责任倒置等相关规定。

3.完善离岸信托强制披露制度

离岸信托的信息披露制度应该包括：在离岸信托从成立、存续和终止全过程中，委托人、受托人和受益人都应当披露其相关的涉税信息，同时制定实操性的行动指南和惩罚措施。具体操作时，可按照行业分类建立强制性披露规则，从而减少税收管理成本。

4.提高税务部门对离岸信托的监管能力

通过提高税务部门对离岸信托的监管能力不但可以减少税收流失，也可降低相关的税收征收成本。可以考虑在较高层级的税务机关中设立专门岗位对离岸信托进行监管，针对复杂多变的离岸信托进一步细分各相关岗位的职责。同时，定期对税务机关中的国际税收专业人才进行离岸信托的专项培训。

参考文献：

[1]厉丽,我国离岸信托避税法律规制的研究[D].上海:上海师范大学，2020：3-6.

[2]姜晓涵，离岸信托避税的法律问题研究[D].辽宁:辽宁大学，2020：7-12.

[3]彭丽萍.论我国信托设立的立法缺陷及建议[J].中共成都市委党校学报(哲学社会科学),2006(02):49-50.

[4]刘继虎.论信托财产移转行为的税法规制[J].经济法论丛,2012,22(01):250-272.

[5]刘海伟. 离岸信托监管人的法律地位分析[J].社科纵横,2004(06):89-99.

[6]李青云.信托税收政策与制度研究[M].北京：中国税务出版社，2006 : 249-250.

[7]汤淑梅.信托登记制度的构建 [J].法学杂志，2008(06): 137-139.